هزينه يابي بر مبناي فعاليت ( abc )

[پديده]

هزینه یابی بر مبنای فعالیت « ABC » چیست ؟

روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت ، سیستم طرح ریزی هزینه ها با تاکید بر فرایند مستمر بهسازی است . در این روش ، شناسایی فعالیت های ارزشمند از یک سو و شناسایی فعالیت های بی ارزش از سوی دیگر ، تشویق می شود . و برای حذف فعالیت های بی ارزش کوشش بعمل می آید . به بیان دیگر روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت را میتوان برای شناسایی و حذف فعالیت هایی به کار برد که هزینه محصول را بالا می برند بدون آنکه ارزش افزوده ای برای محصول ایجاد کنند . هزینه اضافه شده و بدون ارزش ، هزینه آن گروه از فعالیت هایی است که می توان آنرا حذف کرد بدون اینکه کاهشی در کیفیت محصول و عملکرد یا ارزش آن رخ دهد . بدین ترتیب ، بکار گیری روش هزینه یابی بر مبتنی فعالیت میتواند به کاهش هزینه ها از طریق حذف فعالیت های اضافی و غیر سودمند و یافتن راههای جدید و اقتصادی برای انجام فعالیت های با ارزش و اثر بخش بیانجامد . کاهش در هزینه ها نیازمند تشریک مساعـی مدیران ، کارکنان تولید و فروش ، حسابداران ، مهندسان و سایر دست اندر کاران مربوط ، به منظور بررسی کامل و شناخت فعالیت هایی است که یک محصول مصرف می کند .
سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت ، از لحاظ مفهومی ردیابی هزینه های مستقیم ، نظیر مواد مستقیم و دستمزد مستقیم را بهبود نمی بخشد ، بلکه دقت در تخصیص هزینه های غیر مستقیم ، یعنی هزینه های سربار را که مستقیماً قابل ردیــابی با محصول نیست اما قـــابل ردیابی با فعالیت ها است ، را افــزایش می دهد . بدین ترتیب ، روش هزینه یابی مبتنی بر فعالیت باعث شده است که حسابداران صنعتی بسیاری از هزینه ها را که تاکنون غیر قابل ردیابی می دانستند ، اکنون قابل ردیابی با فعالیتها بدانند .
برخلاف هزینه مواد مستقیم و دستمزد مستقیم ، که می توان آنها را مستقیما ً با یک محصول ردیابی کرد ، هزینه های سربار یا هزینه های غیر مستقیم ، قابل ردیابی با یک محصول نیستند و باید به محصولها تخصیص داده شوند . از طرفی ، تخصیص هزینه به هر شکل و ترتیب که انجام گیرد ، تا حدودی اختیاری است . اما واقعیت اینست که در پاره ای اوقات ، درجه اختیاری بودن تخصیص هزینه ها چنان زیاد است که اتکا به نتایج به دست آمده ممکن است باعث گمراهی و تصمیمگیری نابجا شود . بکارگیری روش هزینه یابی مبتنی بر فعالیت ، دقت در تخصیص هزینه ها و قابلیت اتکای نتایج به دست آمده را به منظور قضاوت و تصمیمگیری ، افزایش می دهد .

نحوه عمل سیستم سنتی هزینه یابی بر مبنای حجم

در سیستم سنتی هزینه یابی بر مبنای حجم ، بهای تمام شده هر محصول عبارت است از مجموع هزینه های مواد مستقیم ، کار مستقیم و سربار ساخت تخصیص یافته . هزینه سربار ساخت نیز با استفاده از نرخ سربار از پیش تعیین شده و مبنایی نظیر ساعت های کار مستقیم محاسبه و تخصیص می یابد . برای محاسبه نرخ سربار ، جمع سربار ساخت بودجه شده بر جمع ساعت های کار مستقیم بودجه شده ( یا هر مبنای دیگر نظیر ساعت های کار ماشین ) تقسیم می شود .
در آن دسته از واحد های انتفاعی که قیمت محصولات خود را بر اساس افزودن درصدی به جمع بهای تمام شده تعیین می کنند ، پیروی از سیستم سنتی هزینه یابی می تواند موجب بروز مشکلاتی از لحاظ توان جلب مشتریان و رقابت در بازارهای عمده بشود . زیرا بهای تمام شده ای که در این سیستم محاسبه می شود لزوماً معرف هزینه منابعی که در فعالیت های مربوط به تولید محصول مورد نظر مصرف شده نمی باشد .

نحوه عمل سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت

روشهای بکار گرفته شده در این سیستم ، دو مرحله ای است که منتج به تخصیص هزینه سربار به محصولات یا خدمات تولیدی می شود . در مرحله اول ، فعالیت های عمده شناسایی و به تناسب منابعی که در هر فعالیت مصرف می شود ، هزینه سربار ساخت به آن فعالیت ها تخصیص می یابد . سربار ساخت تخصیص یافته به هر فعالیت با عنوان ( هزینه انباشته فعالیت ) شناسایی می شود .
پس از تخصیص سربـار ساخت به هزینه انباشته فعــالیت ها در مرحلـه اول ، ( محـرک های هزینــه ) مناسب و مربوط به هر یک از فعالیت ها تشخیص داده می شوند . سپس ، در مرحله دوم ، هزینه سربار ساخت مربوط به هر یک از فعالیت ها به نسبت مقدار مصرف محرک های هزینه در هر یک از خطوط تولید به این خطــوط تخصیص داده می شود .

لازم به یادآوری است که در سیستم ABC ، هزینه مواد مستقیم و کار مستقیم تخصیص یافته به هر یک از محصولات عیناً مشابه سیستم سنتی تخصیص بر مبنای حجم است اما تفاوت کلی در تخصیص سربار ساخت به هر یک از محصولات است که سیستم ABC را از سیستم سنتی متمایز می سازد .
سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت یکی از سیستم های نوین هزینه یابی محصول است و این سیستم جانشین هزینه یابی سفارش کار یا روش مرحله ای نیست ، بلکه می تواند همراه با آنها به کار گرفته شود تا اطلاعات دقیقتری را در خصوص هزینه ها و در نهایت تصمیمگیری های اقتصادی مدیریت فراهم سازد .
یکی از ویژگی های ABC که آنرا از سیستم های سنتی متمایز می سازد ، اینست که به پدیده های نوین تولید و اثرات تکنولوژی حاکم بر صنایع امروز توجه می کند و در حد امکان این اثرات را به طور کمی جذب محصولات یا خدمات می کند . پیدایش فرایند خودکار ، ماشینهای الکترونیکی ، آدمواره ها و بطور کلی تکنولوژی پیشرفته تولید ، ساختار هزینه های محصول را به شدت تغییر داده است .
هنگامی که سازمانی از تکنولوژی پیشرفته بیشتر استفاده می کند ، هزینه های تکنولوژی آن افزایش قابل ملاحظه ای می یابد ، اما در عوض هزینه های کار مستقیم به شدت کاهش پیدا می کند ، و چنانچه از تفکر جدید مدیریت موجودی کالا نظیر سیستم « به موقع » هم استفاده بعمل آید ، هزینه های نگهداری موجودی کالا هم به شدت کم می شود و حتی هزینه های مصرف مواد اولیه مستقیم هم پایین می رود . نتیجه این وضعیت آن شده است که در حال حاضر اهمیت سربار در واحد های صنعتی فزونی یافته است و درصد سهم سربار از کل هزینه های تولید نیز افزایش چشمگیری را در مقابل سهم کارگر مستقیم نشان میدهد . ( شکل شماره 2)

سیستم ABC فلسفه نوین مدیران را نیز بطور کمی در هزینه یابی محصول منظور می کند . فلسفه نوین مدیران ، جلب رضایت مشتریان و رقابت با سایر شرکتها در سطح بین المللی است . به منظور دسترسی به این موارد حداقل به دو عامل بایستی توجه داشت : 1) افزایش کیفیت محصول 2) تولیدات انعطاف پذیر به نحوی که منطبق با سلیقه های گوناگون و متنوع مشتریان باشد . بنابراین سیستم ABC ، علاوه بر هزینه های مواد اولیه مستقیم ، کار مستقیم و سربار کارخانه ، هزینه های گوناگون مربوط به تکنولوژی ، کنترل کیفیت محصول و هزینه های مربوط به تولیدات انعطاف پذیر را نیز در بر می گیرد . و در جریانهای تولیدی پیچیده و غیر معمول هم کاربرد دارد .
جدول شماره 1 تفاوت های عمده روش ABC را با سایر روشهای هزینه یابی سنتی ( بعنوان مثال هزینه یابی سفارش کار یا مرحله ای با استفاده از نرخ سربار یکپارچه ، یا نرخ سربار از قبل تعیین شده بر اساس هزینه کار مستقیم یا ساعات کار ماشین ) نشان میدهد .

کوتاه سخن اینکه ، سیستم های سنتی هزینه یابی به این دلیل که نمی توانند هزینه های سربار فعالیت های نامرتبط با حجم را ردیابی کنند و این موضوع مانع از کوششهای لازم برای کاهش هزینه ها شده است ، مورد تردید واقع شده است . از طرف دیگر حذف تخصیصهای تحریف شده هزینه ها با استفاده از سیستم هزینه یابی مبتنی بر فعالیت ، کیفیت اطلاعات را بهبود می بخشد و مدیریت را در انجام ارزیابی های بهتر از سودآوری کمک میکند . بنابر این شرکتهایی که هزینه سربار بالا دارند ، محصولات متنوع با ویژگی های گوناگون تولید می کنند و تولید محصولات آنها پیچیدگی های خاص دارد ، به احتمال زیاد از بکارگیری سیستم هزینه یابی مبتنی بر فعالیت بیش از سایرین بهره مند می شوند .

[مهدی 313]

مفاهيم و ويژگيهاي بودجه ريزي و بودجه ريزي عملياتي كيامرز قاسمي زانياني* حميد رضا عبادزاده** چكيده از بودجه تعاريف مختلفي ارايه شده است كه هيچ كدام جامع و كامل نيست اما بطور كلي مي توان بودجه را پيش بيني هزينه اجراي عمليات در طول مدت يك سال دانست كه در نهايت به اعتبارات تقويم مي گردد. در حقيقت بودجه ابزاري براي رسيدن به اهداف برنامه و يا برش عملياتي برنامه است. بودجه ريزي تفكري منسجم از منابع مالي محدود در برابر نيازهاي نامحدود است به طوري كه ارتباطات ارگانيك و همه جانبه بين منابع مالي و غير مالي لحاظ شده باشد. بودجه عملياتي عبارتست از يك برنامه سالانه كه رابطه ميان ميزان وجوه تخصيص يافته به هر برنامه با نتايج به دست آماده از اجراي آن برنامه را نشان مي دهد . بودجه ريزي عملياتي با ارايه اطلاعات بهتر درباره نتايج هر برنامه و مجموعه برنامه هايي كه براي نيل به اهداف مشتركي به كار مي روند ، توانايي تصميم گيران را در ارزيابي درخواست هاي بودجه اي دستگاه هاي اجرايي افزايش مي دهد. بودجه عملياتي ، تمامي فعاليت هاي مستقيم و غير مستقيم مورد نياز در برنامه و همچنين تخمين دقيقي از هزينه فعاليت ها را در بر مي گيرد . *مدير كل دفتر برنامه ريزي و بودجه وزارت جهاد كشاورزي ** كارشناس ارشد آمار و برنامه ريزي وزارت جهاد كشاورزي مقدمه بودجه ريزي در اصل، تخصيص منابع است و ذاتاً نيازمند انتخاب و تعيين اوليت مي باشد . سياست هاي بودجه اي در مفهوم گسترده، محل نزاع مدعيان رقيب براي تصميم گيري در اين باره است كه چه مقدار از منابع محدود دولت، بايد در ميان تعداد زيادي از اهداف ملي ضروري تقسيم شوند. اطلاعات عملكرد مي تواند به اين بحث كمك ارزشمندي نمايد. البته بايد توجه داشت كه اطلاعات عملكرد تنها يكي از عوامل است و نمي تواند جانشين انتخاب هاي سياسي دشوار شود و بحث درباره نقش مناسب دولت و نياز به برنامه ها و سياست هاي مختلف دولت كماكان ادامه خواهد داشت. بودجه ريزي عملياتي به دنبال ايجاد پيوند ميان شاخص هاي عملكرد و تخصيص منابع است. هرچند چنين پيوندهايي اغلب ضعيف هستند، ولي مي توانند سياست گذاري بودجه اي را تسهيل و نظارات قانون گذاراران بر نتايج و دستاوردهاي مرتبط با مخارج عمومي را افزايش دهند . بودجه ريزي عملياتي از ديرباز در زمره پيشنهادات اصلاحي در كشورهاي توسعه يافته و در حال توسعه بوده است و در ايران دولت در قالب بند (ز) تبصره ( 1) قوانين بودجه سال 1382 و 1383 و ماده ( 138 ) قانون برنامه چهارم ملزم به عملياتي كردن بودجه ، هاي 1381 شده است . با اين وجود ، تعريف و اجراي بودجه ريزي عملياتي همچنان با ابهامات فراواني همراه بوده است . تعريف محدود از بودجه ريزي عملياتي اين است كه ، اين نوع بودجه ريزي ،منابع را بر مبناي نيل به نتايج مشخص و قابل سنجش تخصيص مي دهد( فيلدينگ اسميت ، 1999 ) .اين تعريف ، پيام آور پيوندي (منطقي) و فني ميان شاخص هاي عملكرد و تخصيص منابع است و مي تواند سطح نتايج را كه با بهره گيري از منابع اضافي قابل دستيابي است بيان كند. بودجه ريزي عملياتي نمي تواند جايگزين فرايند بودجه ريزي موجود شود ، ولي با تغيير پرسش هايي كه در اين فرايند مطرح مي شود مي تواند به تغيير تأكيد سياست هاي بودجه اي و اقدامات نظارتي ، كمك كند . در اين گزارش ،سعي بر آن است تا ضمن بررسي اصول و مباني بودجه ريزي، تعريفي از بودجه ريزي عملياتي اريه شده و مزايا و الزامات آن مورد نقد و بررسي قرار گيرد همچنين روشي براي آن ارايه گردد. تعاريف و مفاهيم • برنامه ريزي فرآيندي است سازمان يافته براي تحقق اهداف توسعه كه مشخصه هاي آن عبارتند از: -1 فرآيند -2 نظام (سازمان يافته ) -3 تحقق اهداف توسعه • فرآيند جرياني است كه در طول زمان اتفاق مي افتد و مراحل ذيل را طي مي كند: مرحله اول : تهيه و تدوين برنامه مرحله دوم : تصويب برنامه مرحله سوم : اجراي برنامه مرحله چهارم : نظارت ، ارزشيابي و اصلاح برنامه • بودجه ابزاري است براي رسيدن به اهداف برنامه ويا درحقيقت برش عملياتي برنامه • سازمان يافته يعني در چهارچوب نظام مشخص كار را انجام دهيم. • نظام يعني مجموعه مقررات ، تشكيلات ، قوانين ، گردش كار وروشهايي كه براي انجام مراحل مختلف فرايند برنامه ريزي ويا بودجه ريزي تدوين مي شود. مرحله مجري نظام تهيه و تدوين برنامه و بودجه قوه مجريه نظام مصوب هيئت وزيران تصويب برنامه و بودجه قوه مقننه قوانين و مقررات مجلس، مشابه قوانين عمومي و برنامه و بودجه، قانون وصول برخي ازدرآمدها اجراي برنامه و بودجه قوه مجريه قوانين دولت، قوانين بودجه سنواتي، قانون ساليانه نظارت و ارزشيابي سه قوه بر اساس قوانين مربوطه و پيشنهادها • هدف حركت از وضع موجود به وضع مطلوب. انواع اهداف عبارتند از: هدف كيفي : در برنامه هاي بلند مدت ، هدفها بيشتر كيفي مي شود. هدف كمي : در برنامه هاي ميان مدت و كوتاه مدت كاربرد بيشتري دارد سابقه برنامه ريزي توسعه در كشور سابقه برنامه ريزي توسعه و اجراي آن در كشور در قبل و بعد از انقلاب به شرح زير است. قبل از انقلاب : 1327- برنامه اول : 1333 1334- برنامه دوم : 1341 1342- برنامه سوم : 1346 1347- برنامه چهارم: 1351 1352- برنامه پنجم : 1356 برنامه ششم : به علت همزماني با انقلاب اسلامي اجرايي نگرديد بعد از انقلاب : 68- برنامه اول : 72 74- برنامه دوم : 78 79- برنامه سوم : 83 83- برنامه چهارم: 88 خصوصيات بودجه بودجه سالانه داراي خصوصياتي است كه مهمترين آنها عبارتند از: • برنامه مالي و اجرايي كوتاه مدت • حاوي پيش درآمدها بعلاوه ساير منابع تامين اعتبار • برآورد هزينه ها • حاوي سياستها و اهداف توسعه همچنين بودجه داراي دو سياست مالي و پولي است. اين سياستها تمهيداتي است كه از طريق بودجه براي اداره جامعه و تنظيم اقتصاد جامعه اعمال مي شود. سياستهاي مالي شامل موارد زير مي باشد -1 مالياتها -2 تغيير در هزينه ها و اصلاح ساختار دولت -3 يارانه ها و تامين اجتماعي -4 تنظيم قيمتها و برقراري نظم اقتصادي سياستهاي مالي دو پيام دارند. اولي سياستهاي انقباضي است و در شرايطي تدوين مي گردد كه حجم نقدينگي زيا د و در نتيجه عدم تعادل بين عرضه و تقاضا و تورم وجود دارد. و ديگري سياستهاي انبساطي است. سياستهاي انبساطي در شرايطي تدوين مي گردد كه حجم نقدينگي كم ، و درنتيجه تقاضا كم و ركود وجود دارد. سياستهاي پولي، ابزاري است كه از طريق كاهش و افزايش حجم پول در جامعه و يا كاهش و افزايش نرخ سود، توسط بانك مركزي ، براي ايجاد تعادل پولي درجامعه اتخاذ مي شود . اصول و مباني بودجه ريزي در بودجه ريزي رعايت بعضي از اصول ضروري است كه عدم رعايت آنها اثرات نامطلوبي را ايجاد خواهند كرد. اين اصول عبارتند از: • اصل شفافيت : بودجه آئينه تمام نماي عملكرد اقتصادي كشور به شمارآمده و ابزار بسيار مهمي براي هدايت جامعه است. براين اساس روشن بودن تصميماتي كه براساس قانون بودجه ، در زمينه كسب درآمدها و انجام هزينه ها و اعمال سياستهاي مالي و پولي و سايرسياستها ، توسط دولت اعمال مي شود، از اهميت ويژه اي برخوردار است . اثرات عدم شفافيت را مي توان بصورت اتلاف منابع، عدم امكان بررسي و نظارت و ارزشيابي، عدم ارزيابي صحيح عملكرد دولت، عدم آگاهي از وضعيت اقتصادي، عدم شناسايي عوامل بازدارنده توسعه • اصل سالانه بودن : • اصل وحدت : به موجب اين اصل كليه درآمدها و هزينه ها براي كليه دستگاهها در طول سال بايستي در سند واحدي (سند بودجه ) ، درج و تقديم مجلس شوراي اسلامي شده و از پراكنده كاري جلوگيري شود . • جامعيت : دراين اصل اول ، اين كه تمام درآمدها و هزينه هاي دولت بايد در بودجه منعكس شود؛ و دوم اينكه ، بايد بطور ناخالص به خزانه واريز شود و هزينه ها از آن محل انجام گردد. • اصل شامليت يا تفصيل : به موجب اين اصل ، بودجه بايد شامل تمام هزينه ها و درآمدهاي دولت باشد و جزئيات هزينه ها و مشروح آنرا در برگيرد. • اصل تخصيص و عدم تخصيص : كليه درآمدها و هزينه هابه همان نحوي كه در قانون آمده وصول شده و هزينه گردد. • پيش بيني درآمدها : به موجب اين اصل ، درآمدهاي بودجه جنبه پيش بيني دارد و به هر ميزان كه باشد قابل وصول است . • تحديدي بودن هزينه ها: براساس اين اصل پرداختهاي بودجه بايد درحد اعتبارات مصوب باشد. • انعطاف پذيري: در بودجه بايد مجوزهايي گنجانده شود كه در اجراي بودجه، با توجه به شرايط، انعطاف در بودجه داده شود. • تعادل مراحل فرايند بودجه ريزي فرايند بودجه ريزي شامل چهار مرحله تهيه وتنظيم بودجه،: تصويب بودجه، اجراي بودجه و نظارت است. طبقه بندي در نظام بودجه ريزي طبقه بنديهاي موجود در نظام بودجه ريزي بشرح زير هستند: طبقه بندي دستگاهي : در اين نوع طبقه بندي ، درآمدها وهزينه هاي بودجه ، به تفكيك هر دستگاه مشخص مي 4 و 5 قانون محاسبات عمومي و ماده 130 ، 3 ، شود. انواع اين دستگاهها در مواد 2 مشخص گرديده است. در مجموع اين طبقه بندي در بودجه كشور تحت 3 عنوان بشرح ذيل انجام مي شود: • دستگاههاي اجرايي ( دولتي ) • شركتها و بانكها و موسسات وابسته • موسسات انتفاعي وابسته به دولت طبقه بندي عمليات : طبقه بندي عمليات ناظر بر اعتباراتي است كه از طريق برنامه و بودجه، در بخشهاي مختلف اقتصادي ، اجتماعي و فرهنگي كشور توزيع مي شود. • امور: امور عمومي، امور دفاعي، امور اجتماعي و امور اقتصادي • فصول: همه امور به چند فصل و هر فصل به چند برنامه • برنامه: هر برنامه به چند طرح • پروژه يا فعاليت: هر طرحي به چند پروژه يا چند فعاليت طبقه بندي درآمدها : • درآمد هاي مالياتي • درآمدهاي حاصل از نفت و گاز • درآمدهاي حاصل از انحصارات و مالكيت دولتي • درآمدهاي حاصل ازخدمات و فروش كالا • درآمدهاي حاصل از حق بيمه كمكهاي دريافتي • درآمدها ي انتقالي • اصل و بهره وامها و سود حاصل از سرمايه گذاري دولت در خارج • ساير منابع تأمين اعتبار ابزار هاي مورد نياز بودجه ريزي • قانون برنامه و بودجه مصوب 1351 : اين قانون مهمترين مبناي برنامه ريزي و بودجه ريزي است و در واقع نقطه عطفي در تاريخ برنامه ريزي و بودجه ريزي به شمار مي رود. • قانون محاسبات عمومي مصوب 1366 • قانون وصول برخي از درآمدهاي دولت و مصرف آن در موارد معين • قوانين برنامه هاي توسعه ( اول – دوم- سوم – چهارم) • قوانين بودجه سنواتي روشهاي تهيه وتنظيم بودجه • بودجه متداول : عبارت است از اين كه هزينه هاي هر وزارتخانه و سازمان دولتي بر حسب فصول و مواد هزينه ، تقسيم بندي وتعيين مي شود. دراين نوع بودجه نويسي معلوم نيست كه اعتبار مواد هزينه براي چه عملياتي در نظر گرفته شده و فقط نوع هزينه مشخص است. • بودجه برنامه اي : براساس بودجه برنامه اي ، امور سازمانهاي دولتي بر حسب مقاصد اصلي ،طرحها و فعاليتهاي مهم آن ، مورد تجزيه و تحليل قرار مي گيرد. در بودجه برنامه اي ، وظايف دولت مهم است و اينكه هر وزارتخانه و يا سازمان در جهت كداميك از اين وظايف عمل مي كند ؟ برنامه هاي آنها چيست ؟ و چه فعاليتها واقداماتي در داخل برنامه ها ايجاد مي شود؟ در بودجه برنامه اي ، مواد هزينه در داخل برنامه و يا فعاليت تهيه و تنظيم مي شود نظام بودجه برنامه اي، وسيله شناسايي ماهيت وظايف و عمليات را فراهم نموده و تصميم گيري را چه در مورد انتخاب برنامه ها و چه در باب اجرا و كنترل آنها آسان و پر ثمر مي كند. • بودجه عملياتي : بودجه عملياتي ، مرحله پيشرفته تر از بودجه برنامه اي است. سند بودجه و نظام بودجه ريزي ، مهمترين عاملي است كه اطلاعات لازم را براي اعمال حاكميت ، دراختيار قوه مجريه قرار مي دهد و از طرف ديگر، براي قوه مقننه مبنايي فراهم مي كند تا به كمك آن بتواند ضمن ابلاغ سياستهاي كلان ،عملكرد دولت را ارزيابي كند . در قانون بودجه سال 1351 بودجه عمومي به بودجه جاري و عمراني تفكيك شده بود. در قانون بودجه سال 1381 ، مفهوم جديدي وارد نظام بودجه ريزي كشور شد كه همان ارزش خالص است. براساس اين مفهوم ، ارزش دارايي هاي دولت منهاي بدهي هاي آن، مبنا قرار مي گيرد و براساس آن دو نوع پرداخت تعريف مي شود : • پرداختهايي كه ارزش خالص را كاهش مي دهد و هزينه تلقي مي شود ؛كه درحال حاضر هزينه را مترادف با بودجه جاري در نظر ميگيرند . • پرداختهايي كه ارزش خالص را افزايش مي دهند و به عنوان دارايي و سرمايه مطرح مي شوند . با توجه به اين تغييرات، بودجه به سه بخش ياتراز تفكيك شد: الف : در تراز اول ، درآمد و در مقابل آن هزينه تعريف شد. منظور از درآمد ، درآمدهاي مالياتي و ساير درآمدهاي مستمر دولت است. در سند بودجه دراولين تراز ، ارقام مربوط به درآمد و هزينه بودجه عمومي دولت ديده مي شود. ب : در ترازدوم ، واگذاري داراييهاي سرمايه اي و تملك داراييهاي سرمايه اي است كه اين تراز هميشه مثبت بوده است . واگذاري دارائيهاي سرمايه اي شامل فروش نفت خام و ساختمانها و ساير سرمايه هاي كه در اختيار دولت است ج: تراز سوم ، تملك دارايي هاي مالي و واگذاري دارايي هاي مالي شامل اوراق مشاركت و استقراض داخلي و خارجي گامهاي اصلاح نظام بودجه ريزي • اصلاح طبقه بندي منابع و مصارف بودجه • شفافيت اوليه در استفاده از منابع سرمايه اي وانتشار اوراق مشاركت • تصويب ماده 138 : سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور موظف است با همكاري دستگاههاي ذيربط بمنظور اصلاح نظام بودجه ريزي از روش موجود به روش هدفمند و عملياتي و بصورت قيمت تمام شده خدمات ، اقدامات ذيل را حداكثر تا پايان سال دوم برنامه چهارم انجام دهد: الف : شناسايي و احصاي فعاليت و خدماتي كه دستگاههاي اجرايي ارائه مي نمايند. ب : تعيين قيمت تمام شده فعاليتهاو خدمات ، متناسب با كيفيت ومحل جغرافيايي مشخص ج : تنظيم لايحه بودجه سالانه بر اساس حجم فعاليتها وخدمات و قيمت تمام شده آن د : تخصيص اعتبارات براساس عملكرد ونتايج حاصل از فعاليتها و متناسب با قيمت تمام شده آن تبصره 1 : بمنظور تحقق رويكرد فوق وهمچنين تسريع در تغيير نظام بودجه ريزي كشور وتقويت نظام برنامه ريزي و نظارت ، سازمان مذكور موظف است ضمن اصلاح ساختار سازمان، مديريت نيروي انساني ، روشها و فناوري اداري خود ، ترتيبي اتخاذ نمايد تا با سازماني كوچك ، منعطف ، كارا و اثر بخش و به كار گيري نخبگان و انديشمندان امكان انجام وظايف محوله به طور مطلوب و بهينه فراهم گردد. تبصره 2 : سازمان فوق الذكر و وزارت امور اقتصادي و دارائي نسبت به تهيه لوايح لازم براي اصلاح قوانين و مقررات مالي ، اداري و استخدامي و بودجه ريزي كشور اقدام نمايد به نحوي كه نظام موجود تبديل به نظام كنترل نتيجه و محصول گردد. ه : آيين نامه اجرايي اين ماده به پيشنهاد سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور به تصويب هيئت وزيران مي رسد. در صورت نياز قوانين بايد متناسب با مفاد اين ماده تغيير كند. • تاكيد بر اجراي ماده 13 و در صورت لزوم ساختار تشكيلاتي، تغيير مقررات مالي وروشهاي حسابداري و شناسايي و احصاي فعاليت و خدماتي كه دستگاههاي اجرايي ارائه مي نمايند. • تعيين قيمت تمام شده فعاليتهاو خدمات متناسب با كيفيت و محل جغرافيايي مشخص. • تنظيم لايحه بودجه سالانه براساس حجم فعاليتها و خدمات وقيمت تمام شده. • تحضيص اعتبارات براساس عملكرد و نتايج حاصل از فعاليتها و متناسب با قيمت تمام شده . • تنظيم برنامه ها براساس حجم فعاليت و خدمات قيمت تمام شده در روش بودجه ريزي عملياتي ، نتايج محور پرداخت قرار مي گيرد و فرآيندها در اختيار ارگانها و دستگاههاي قرارمي گيرد تا با تغيير فرايندها بتوانند قيمت تمام شده را با توجه به كيفيت خدمات و مقدارآن كاهش دهند و از اين طريق بودجه لازم را اخذ كنند . هدف اصلي از اقدامات بودجه ريزي عملياتي شفافيت، افزايش كارآيي و بهره وري و كاهش حجم دولت از اهداف اصلي بودجه ريزي عملياتي هستند. در فرايند بودجه ريزي بايد مجموعه اي از انتخاب ها را انجام دهيم و انتخاب صرفاً يك اقدام تكنيكي نيست ؛ بلكه سياستگذاري ركن مهم آن است. در رابطه با بودجه عملياتي، كشورهاي توسعه يافته و در حال توسعه داراي تجربياتي هستند، كره جنوبي ، انگليس ، كانادا ، استراليا ، شيلي ، برزيل ، مصر و كلمبيا از آن جمله اند، مهمترين كاري كه بايد در بودجه ريزي عملياتي انجام گيرد هزينه يابي فعاليتهاست ، ظاهراً امر هزينه يابي و تعيين قيمت تمام شده امر آساني است ؛ اما از نظر تكنيكي كار بسيار پيچيده اي است كه بتوانيم فعاليت دستگاههاي اجرايي را به وظايف آنها مرتبط كنيم و آنگاه رابطه بين وظايف و برنامه ها را تعريف كنيم. برخي فعاليتها در چند وظيفه موثر هستند ؛از اين رو بايد سهم هر وظيفه در يك فعاليت مشخص شود تا پرداخت براساس آن سهم صورت پذيرد. براي انجام اين امر بايد فعاليتها و هزينه هاي هر فعاليت محور قرار گيرد. : ماده 144 كليه دستگاه هاي اجرايي موظف اند ، به منظور افزايش كارايي و بهره وري و استقرار نظام كنترل نتيجه و محصول ، به جاي كنترل مراحل انجام كار و اعطاي اختيارات لازم به مديران براي اداره واحدهاي تحت سرپرستي خود به صورت مستقل و هدفمند نمودن تخصيص منابع ، براساس دستورالعمل مشترك سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور و وزارت امور اقتصادي و دارايي ، قيمت تمام شده آن دسته از آن فعاليتها و خدماتي كه قابليت تعيين قيمت تمام شده را دارند (از قبيل واحدهاي آموزشي ، پژوهشي و بهداشتي ، درماني ، خدماتي و اداري ) ، براساس كميت و كيفيت محل جغرافيايي مشخص و پس از تأييد سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور يا استان و با اعطاي اختيارات لازم به مديران ذي ربط اجرا نمايند . به دستگاه هايي كه براساس ضوابط اين ماده خدمات خود را ارائه مي نمايند ، اجازه داده مي شود ، حسب نياز نسبت به جابه جايي فصول و برنامه هاي اعتبارات هزينه اقدام و مابه التفاوت هزينه هاي قبلي فعاليت با قيمت تمام شده را صرف ارتقاي كيفي خدمات ، تجهيز سازمان و پرداخت پاداش به كاركنان و مديران واحدهاي ذي ربط نمايند. اعتباراتي كه براساس قيمت تمام شده درچارچوب بودجه سنواتي در اختيار واحدهاي قرار مي گيرد ، كمك تلقي شده و پس از پرداخت به هزينه قطعي منظور مي گردد. تدوين استانداردهايي كه با توجه به كيفيت كار و محل جغرافيايي آن ، قيمت تمام شده را محاسبه كند، نيز از اهداف بودجه ريزي عملياتي است . مزيت هاي بودجه ريزي عملياتي از بين رفتن چانه زني در بودجه ريزي ، زيرا براساس قيمت واحد و تعداد واحدهاي فعاليت مي توان بودجه لازم رامعين كرد و هر دستگاه با توجه به بودجه تخصيص يافته به همان ميزان نتايج فعاليت خود را ارائه مي دهد. ارتقاء نظام اطلاعاتي است به اين صورت كه دستگاههاي اجرايي مي توانند هزينه انجام فعاليتهاي خود را با هزينه هاي مشابه در بخش خصوصي مقايسه كنند. اگر دولت خدماتي به مردم عرضه مي كند و در مقابل آن پول مي گيرد ، قيمت تمام شده آن خدمت مشخص مي شود و اين پايه اي براي مقايسه هزينه انجام خدمات مشابه در بخشهاي دولتي و خصوصي است. هزينه يابي هزين هيابي فرآيندي است كه به وسيله آن هزينه هاي كل هر دستگاه اجرايي براي توليد محصولات آن به نحوي اختصاص م ييابد كه پاسخگوي هزينه واقعي ارايه يا توليد هر محصول باشد. در امور حاكميتي ، هدف از هزينه يابي آن است كه آيا فرآيندها و روشهاي جاري درست است يا بايد اصلاح شوند. اقدامات لازم براي پياده سازي نظام بودجه ريزي عملياتي يكي از اقدامات لازم براي طراحي و پياده سازي نظام بودجه ريزي عملياتي ارائه تعاريف جديد است. بودجه كل كشور: شامل بودجه عمومي ، بودجه شركتها و موسسات و درآمدهاي اختصاصي مرحله تصويب بودجه: مرحله تصويب بودجه در مجلس است ، يكي از مشكلاتي كه طي 100 سال قانونگذاري با آن مواجه بوده ايم سطح تصويب مجلس است؛ به اين معني كه اختيارات قانوني نمايندگان تا كجاست ؟ آيا نماينده مي تواند محل اجراي پروژه را مشخص كند؟ آيا نماينده مي تواند تعداد پرسنل يك دستگاه را تعيين كند؟ يا اينكه نماينده بايد بطور كلي بودجه اي در اختيار دولت قرار دهد و انجام وظيفه اي معين را از دولت طلب كند. مرحله اجراي بودجه: در اين مرحله بايد نظام فني و اجرايي معين كند كه آيا اجرا بايد بصورت اماني باشديابه صورت پيماني؟ بايد از بين فرايندها و روشهاي موجود گزينش كرد و اين گزينش با توجه به استانداردهاي معين صورت مي گيرد. مرحله نظارت: ماده 158 قانون برنامه چهارم: سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور ، به منظور ارزيابي ميزان پيشرفت كشور در چارچوب موازين برنامه ، چشم انداز و سياستهاي كلي نظام ، شاخصهاي مربوط را متناسب با شاخص هاي بين المللي تنظيم ومقايسه و در تيرماه هر سال نتايج حاصل از اندازه گيري شاخصهاي مذكور را بهمراه نقاط قوت و ضعف و پيشنهاد هاي موثر براي بهبود وضعيت كشور به مقام معظم رهبري ، دولت ومجلس شوراي اسلامي تقديم مي نمايد. خصوصيات نظارت: نظام نظارت مي بايستي به نحوي طراحي گردد كه نتايج آن جهت اصلاح فعاليتهاي آينده مورد استفاده قرار گيرد. نظارت پويا با تعيين شاخصهاي اصلي ارزيابي ، منجر به كارآمدي و ارتقاء بهره وري فعاليتها مي گردد. نظام جديد بودجه ريزي نيازمند طراحي نظام جديد نظارت است تا بتوانيم اطلاعات را در اختيار مسئولين قرار دهيم. نظام نظارت بر اجراي بودجه ، ابزاربسيار معتبري براي تصميم گيري است. الزامات قانوني بودجه ريزي عملياتي اصلاح قانون برنامه و بودجه اصلاح قانون محاسبات عمومي قانون استخدامي كشور 81 ، سازمان مديريت را - مجلس شوراي اسلامي در تبصره هاي بودجه سنواتي 83 موظف كرد كه در راستاي اصلاح نظام بودجه ريزي ، نسبت به عملياتي كردن آن اقدام كند: بند ( ب ) تبصره 23 سال 81 - بند ( ر ) و ( ز ) تبصره 1 سالهاي 82 و 83 الزامات قانوني بودجه ريزي عملياتي در قانون برنامه چهارم در ماده 138 : سازمان مديريت با همكاري دستگاههاي اجرايي اصلاح نظام بودجه ريزي را از روش موجود به دولت هدفمند وعملياتي تا پايان سال دوم برنامه انجام دهد . در بودجه ريزي عملياتي اساساٌ بودجه براساس ستانده ها ونتايج مود انتظار، تخصيص پيدا مي كند ؛ به همين دليل بودجه عملياتي را اصطلاحاً در مديريت هزينه يا مديريت نتايج مي گويند. در بودجه عملياتي رابطه دولت با دستگاههاي اجرايي همانند يك قرارداد پيمانكاري تعريف مي شود. نكات مهم بودجه ريزي عمليات تأكيد بودجه عملياتي بر صرفه جويي و اثر بخشي است. بودجه عملياتي يك برنامه ساليانه است كه درآن رابطه بين منابع مالي كه تخصيص داده مي شود با نتايج حاصل از اجراي آن فعاليتها و برنامه ها توسط شاخصهاي كميت پذير گزارش شود. يكي از پيش شرط ها و الزامات بودجه ريزي عملياتي ادغام برخي از فعاليتها و برنامه هاست . بودجه عملياتي مبتني بر تجزيه و تحليل هزينه و فايده است . پول و منابعي كه براي مصارف هزينه اي و تملك دارائيهاي سرمايه اي به دستگاهها و فعاليتها تخصيصي مي دهيم كه براساس توجيه مالي و اقتصادي باشد. بودجه ريزي عملياتي امكان ارزيابي توانايي مديران و كاركنان دولتي را در رسيدن به اهداف و برنامه در دولت شفاف مي كند. پيشنهاد روشي براي بودجه ريزي عملياتي مقدمه بودج هريزي عملياتي عوامل "صرف هجويي" و "اثربخشي" را به ابعاد سنتي بودج هريزي اضافه مي كند. نظام بودج هريزي عملياتي بين "كارآيي" و "اثربخشي" تماير قائل مي شود. در"كارآيي" استفاده مفيد از منابع مورد نظر است، در حاليكه "اثربخشي" با عملكرد مرتبط است. در بودج هريزي عملياتي طبقه بندي عمليات به نحوي است كه هدفها شفافتر بيان م يشوند، ارزيابي بودجه سهل تر بوده و در روش هزينه بندي آن ارتباط بين داده و ستانده مورد توجه قرار مي گيرد. مهمترين هدف بودج هريزي عملياتي اصلاح مديريت بخش عمومي و افزايش اثربخشي مخارج اين بخش است. ويژگ يهاي اساسي اين اصلاح عبارتند از: • ارزيابي پاسخگويي مسئولين دستگاههاي اجرايي براساس معيار دستاوردهاي فعاليتهاي آنان، دامنه تاثيرگذاري آنها جهت نيل به دستاوردها و بودجه و امكاناتي كه براي تحقق دستاوردها به مصرف رسيده است. • ارزيابي پاسخگويي مديران دستگاههاي اجرايي به مسئولين ذيربط براساس محصولاتي كه بايد توليدكنند و بودجه و ساير امكاناتي كه براي توليد اين محصولات بكار مي گيرند. • تضمين و تحكيم پاسخگويي از طريق مبادله موافقتنامه بين مديران و مسئولين دستگاههاي اجرايي و بين مسئولين دستگاههاي اجرايي و سازمان مديريت و برنام هريزي كشور (به نمايندگي از طرف دولت). • استقرار نظام بودج هريزي ستانده محور • دادن اختيارات لازم به مديران در انتخاب نهاد ههاي لازم براي توليد محصولات مورد نظر • ارزيابي مستمر عملكرد مديران و مبنا قراردادن نتايج عملكرد به عنوان يكي از معيارهاي تخصيص اعتبارات. براي اجراي نظام فوق اقدامات اساسي زير بايد انجام گيرد: -1 برنام ههاي عملياتي دستگاههاي اجرايي جهت تحقق اهداف بخش ذي ربط بازبيني، اصلاح و نهايي شود. -2 در چارچوب وظايف مصوب دستگاههاي اجرايي، فعاليتهاي كميت پذير ذيل هر يك از برنام ههاي نهايي شده تعيين گردد. -3 هزينه تمام شده هر يك از فعاليتها براي دستيابي به هدف تعيين شده محاسبه گردد. -4 يك نظام نظارتي و گزارشگيري مستمر تمامي مراحل كار استقرار يابد. انجام اقدامات فوق مستلزم استقرار يك نظام هزين هيابي محصول در دستگاههاي اجرايي با ويژگ يهاي ياد شده مي باشد. اصول و مفاهيم هزين هيابي محصول در اين بخش اصول و مفاهيم هزينه يابي، هدف و منافع حاصل از هزينه يابي محصول، هزين هيابي فعاليتها، اقسام هزين هيابي و سياستهاي حسابداري هزينه يابي مورد بررسي قرار م يگيرد. هزين هيابي محصول چيست؟ محصول، كالا يا خدمات نهايي است كه منعكس كننده خواست دولت، به عنوان خريدار، از دستگاههاي اجرايي براي ارائه آن به متقاضيان است. دراي ن خصوص مي توان به مثالهايي مانند ارايه خدمات ثبتي، آموزشي، بهداشتي و يا توليد برخي محصولات كشاورزي يا صنعتي اشاره كرد. هزين هيابي محصول فرآيندي است كه به وسيله آن هزينه نهاد هها (مانند حقوق و دستمزد) به محصولات تعلق م يگيرد. در اين فرآيند هزينه هاي كل هر دستگاه اجرايي براي توليد محصولات آن به نحوي اختصاص م ييابد كه پاسخگوي هزينه واقعي ارايه يا توليد هر محصول باشد. به طور مثال اگر يك دستگاه اجرايي خدمات متنوعي ارائه دهد يا كالاهاي متنوعي توليد كند ممكن است بخواهد كل هزينه توليد هر واحد خدمات يا محصول را برآورد نمايد. اين اطلاع به دستگاه اجرايي كمك مي كند كه اولاً بهاي ارائه هر واحد از محصول را تعيين كند و همچنين نسبت به حدود پرداختهاي پرسنلي يا اداري تصميم مناسب را اتخاذ نمايد. هزين هيابي در دو مرحله انجام مي گيرد: مرحله اول: جم عآوري اطلاعات هزينه اي مرحله دوم: استفاده از اطلاعات جم عآوري شده در هزين هيابي فعاليتهاي مربوط به توليد محصولات هدف و منافع حاصل از هزينه يابي محصول در فرآيند نظام پيشنهادي دستگاههاي اجرايي در چارچوب قرارداد يا موافقتنامه اي با دولت خدماتي را ارايه يا كالايي را توليد مي كنند. در هزين هيابي محصولات موضوع قرارداد، دستگاه اجرايي بايد هزينه هر يك از محصولات توليدي مورد توافق را تعيين نمايد. براي تمامي محصولات مزبور اطلاعات زير بايد ارائه گردد: • عنوان هر يك از فعاليتهايي كه منجر به توليد كالا يا خدمات مي گردد. • شرح عمليات هر يك از فعاليتها • اهداف كمي فعاليتها و شاخص قابل اندازه گيري كميت و كيفيت كالا يا خدمت • هزينه تمام شده هر قلم از كالا يا خدمت محصول فعاليتها در فرآيند هزين هيابي محصول بايد هزينه توليد هر قلم از محصول بطور آشكار مشخص شود، ب هطوريكه براي دولت و مسئولين ارزش افزوده كالا يا خدمت مزبور مشخص باشد. بنابراين، يك نظام كارآمد هزينه يابي فقط شامل مجموعه اي از هزين ههاي بالاسري محصولات نيست. نظام مطلوب فرآيند ايجاد ارزش افزوده را به نحوي سامان مي دهد كه : • مسئولين دستگاه هاي اجرايي با سهولت بيشتري بتوانند فعاليتهاي مورد نظر براي تحقق اهداف خود را انتخاب كنند. • روشهاي بهبود عملكرد و كارآيي بهتر تشخيص داده شود. • عمليات پي شبيني شده هر يك از فعاليتها امكان شبي هسازي و پي شبيني براي آينده را در قالب الگوهاي مشخص فراهم سازد. در نظام پيشنهادي سقف بودجه هر يك از دستگاههاي اجرايي مانند گذشته توسط دولت تعيين م يگردد، در تعيين اين سقف بايد عواملي چون ارزيابي هزينه توليد كالا و خدمات، قيمتهاي بازار و افزايش كيفيت مورد توجه قرار گيرد. طبيعي است سقف پيشنهادي دولت براي بودجه دستگاه اجرايي با محاسباتي كه توسط دستگاه اجرايي در چارچوب هزين هيابي فعاليتها انجام م يگيرد ممكن است مطابقت نداشته باشد. بنابراين براي كمك به رسيدن به تفاهم، دستگاههاي اجرايي بايد ضمن هزينه يابي هر يك از فعاليتها، آنها را بر حسب اولويت طبق هبندي كنند به نحوي كه در هر سطحي از بودجه فعاليتهاي مشخصي قابل انجام باشد. در اين زمينه راهكارهاي زير مي تواند مورد نظر قرار گيرد: • تجديدنظر در كميت و كيفيت محصولات براي ايجاد تعادل بين هزينه توليد آنها با بودجه اختصاص يافته • اتخاذ سياستهايي براي كاهش هزينه توليد محصولات، مانند تغيير فرآيندها، مهندسي مجدد، حذف فعاليتهاي داراي اولويت كمتر • تجهيز منابع درآمدي جديد روش هزينه يابي فعاليت اساس تعيين بودجه دستگاههاي اجرايي و تخصيص اعتبارات خواهد بود. مشكل اساسي هزينه يابي فعاليتها در اولين سال اجرا خواهد بود، بديهي است در سالهاي بعد با استفاده از شاخص هاي تعديل، هزينه تمام شده سال مبنا مورد اصلاح قرار خواهد گرفت. روش هزينه يابي بر مبناي فعاليت فرهنگ فعلي تعيين بودجه دستگاهها را كه "بودج هريزي است دگرگون خواهد ساخت. در روش فعلي بودجه سال يا (Incremental) " افزايشي سالهاي گذشته هر دستگاه اجرايي مبناي اصلي است كه همه ساله براساس شاخصهاي تعديل نامشخص و يا افزايش فعاليتها يا پرسنل جديد و بدون توجه به محصول توليد شده دستگاه، انجام مي گيرد. در واقع قدرت چانه زني دستگاه اجرايي اساس تعيين بودجه را تشكيل م يدهد و در غالب مواقع كه بودجه پيشنهادي دستگاه با سقف تعيين شده هماهنگي و مطابقت ندارد، با كاهش همه جانبه و با درصدي خاص، اجراي تمامي فعاليتهاي دستگاه با مشكل مواجه مي شود. ضمن اينكه نظارت بر اجراي بودجه دستگاه نيز بر پايه اصول علمي ميسر نخواهد بود. در روش هزين هيابي بر مبناي فعاليت تشخيص رفتارهاي هزين هاي محصولات ارايه شده دستگاههاي اجرايي همراه با آگاهي از شقوق ديگري كه م يتوانند مورد استفاده قرار گيرند، ابزار مديريتي قدرتمندي در اختيار مديران قرار مي دهد كه: • تهيه بودجه توسط دستگاههاي اجرايي را ضابطه مند مي سازد. كل هزينه هر فعاليت توسط دستگاه اجرايي مشخص مي شود و امكان مقايسه هزينه مزبور با ساير شقوق فراهم مي گردد. • هزين هيابي دقيق فعاليتها، معيار خوبي را در تعيين تعرفه كالاها و خدمات در اختيار مسئولان دستگاههاي اجرايي قرار مي دهد. • ناكارآي يهاي موجود در توليد كالا و خدمت با سهولت بيشتري مشخص م يگردد و مسئولان مي توانند اقدامات لازم را در افزايش ارزش يا كاهش هزينه محصولات خود بعمل آورند. • مسئولين دستگاه اجرايي درك بهتري از عوامل موثر در هزينه پيدا م يكنند و شقوق موجود براي كاهش هزينه فعاليتها از طريق تغيير فرآيند و بكارگيري فناوري جديد را بهتر تشخيص مي دهند. • اطلاعات بدست آمده در فرآيند پيشنهادي ، گزارشگيري و نظارت بر اجراي فعاليتهاي دستگاه را تسهيل مي كند. در نمودارهاي ( 1) و ( 2) چارچوب الگوي هزينه يابي بر مبناي فعاليت و روابط ساختاري و سازماني آن نشان داده شده است. •شاخ صهاي اندازه گيري منابع : –درصد زمان مصرف شده – سطح زيربناء موضوع فعاليت –تعداد و ميزان تجهيزات •شاخ صهاي انداز هگيري فعاليت : –تعداد محصول –تعداد معاملات – تعداد گزارشات در اين نمودار نشان داده شده است كه يك كالا يا خدمت خاص ممكن است از طريق فعاليتهاي انجام شده در واحدهاي مختلف يك سازمان ايجاد گردد. مباني تعيين فعاليتها در قوانين مالي و محاسباتي ايران مباني و پاي ههاي لازم براي تعيين فعاليتها و در نتيجه اجراي بودجه عملياتي پي شبيني شده است. طبق مفاد بند ( 4) ماده ( 1) قانون برنامه و بودجه، "برنامه سالانه" عمليات اجرايي دولت است كه سالانه تنظيم و همراه بودجه كل كشور تقديم مجلس مي گردد و ضمن آن در قالب هدفها و سياستهاي مندرج در برنامه پنجساله ، هدفهاي مشخص و عمليات اجرايي سالانه هر دستگاه اجرايي با اعتبار مربوطه تعيين مي شود. در بند ( 8) ماده ( 1) قانون برنامه و بودجه نيز "عمليات اجرايي" به صورت مجموعه فعاليتهاي جاري (هزين هاي) و طرحهاي عمراني (تملك داراي يهاي ثابت) دستگاههاي اجرايي تعريف شده است. در بند ( 9) همين قانون "فعاليتهاي جاري" (هزين هاي) به سلسله عمليات و خدمات مشخص اتلاق شده است كه براي تحقق هدفهاي برنامه سالانه طي يك سال اجرا ( م يشود و هزينه آن از محل اعتبارات جاري (هزين هاي) تأمين م يگردد. همچنين در ماده ( 19 قانون برنامه و بودجه دستگاههاي اجرايي مكلف شده اند براساس شرح فعاليتها و طرح هايي كه بين دستگاه اجرايي و سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور مورد توافق واقع شده است در حدود اعتبارات مصوب عمل كنند. با توجه به احكام فوق، برنام ههاي عملياتي ذيل دستگاههاي اجرايي بايد شامل فعاليتهاي كمي تپذير مشخص باشد كه براي تحقق هدفهاي برنامه مزبور اجرا م يشوند. به بيان ديگر هر يك از فعاليتهاي دستگاهها بايد داراي هدف و برنامه كار مشخص باشد. برنامه كار مزبور براي دستگاه اجرايي، سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور و ساير دستگاههاي ذ ينفع بهترين راهنما براي عملياتي است كه در سال مالي انجام م يگيرد و اين برنامه اساس كار گزارشگيري و نظارت مي باشد. بنابراين تعيين فعاليتهاي ذيل برنام هها بايد ب هگون هاي انجام گيرد كه گزارشگيري از آنها را ساده سازد. در گزارشگيري اصل "مسئوليت" است و مسئوليت در قالب شرح وظايف دستگاه شكل مي گيرد و واقعيت مي يابد. براي برقراري ارتباط متقابل ميان طبق هبندي عمليات و واحدهاي اجرايي، بايد سعي شود برنام هها و فعاليتها به واحدهاي اجرايي مشخص در درون هر دستگاه مرتبط شوند. ايجاد ارتباط بين طبق هبندي عمليات و واحدهاي اجرايي موجب مي شود كه كار تهيه و تنظيم و اجراء نظارت بر اجراي بودجه به نحو بهتري انجام شود و عامل مسئوليت در داخل هر دستگاه مشخ صتر گردد. بنابراين در تشخيص و تعيين فعاليتها بايد گروههاي عملياتي در داخل هر يك از برنامه هاي هزين ه دستگاه در قالب فعاليت گنجانده شوند به نحو يكه مسئوليت اجراي هر يك فعاليتها و واحد اجرايي آن از هر حيث مشخص و با وظايف و تشكيلات منطبق باشد. طبق هبندي هزين هها طبق هبندي هزين هها به روشهاي مختلفي امكانپذير است. تجزيه و تحليل رفتار هزين ههاي مختلف نهاده هاي مورد استفاده در توليد كالا و خدمات اطلاعات مفيدي را براي برآورد هزين هها فراهم م يآورد. چارچوبي كه معمولاً در اين زمينه مورد استفاده قرار م يگيرد. طبق هبندي هزينه ها به: "هزين ههاي متغير" ، "هزين ههاي شبه متغير" و "هزين ههاي ثابت" است. توليد كالا و خدمت است كه از (Unit Cost) در اين طبقه بندي اساس تغييرات هزينه واحد تغيير حجم محصول نتيجه مي گردد. "هزين ههاي متغير" ارتباط مستقيمي با تغييرات حجم محصول دارند. براي مثال، هزينه كپي كردن مدارك دان شآموران در يك موسسه آموزشي با نسبت مستقيمي از ساعات مراجعه دان شآموزان تغيير مي كند. "هزين ههاي شبه متغير" ارتباط با تغييرات حجم محصول پيچيد هتر است. افزايش هزينه با سطوح متعددي از حجم محصول مرتبط است. در مثال فوق، افزايش ناچيز تعداد دان شآموزان، لزوماً نياز به بكارگيري معلم بيشتري را ندارد. از طرفي در سطحي از افزايش تعداد دانش آموزان استخدام معلم جديد الزام آور مي گردد. "هزين ههاي ثابت" در كوتاه مدت، علي رغم تغيير در حجم محصول، تغييري نم يكنند و در دامنه وسيعي از حجم محصول ثابت م يمانند. براي مثال، چنانچه تعداد ساعات مراجعه دان شآموزان افزايش شايان توجهي داشته باشد موسسه ممكن است مجبور به ساخت يا ايجاد كلاس درس جديدي شود. روش ديگر طبق هبندي هزينه ها تفكيك آن به: "هزين ههاي افزايشي"، "هزين ههاي تعهد شده" و "هزين ههاي فرصت" است. آشنايي با هزينه هاي افزايشي براي تصميم گيري درخصوص افزايش يا كاهش حجم محصولات ضروري است. در تصميم براي كاهش فعاليت فقط آن دسته از هزين هها بايد مورد توجه قرار گيرد كه با تصميم مزبور تغيير م يكند. به بيان ديگر هزين هاي است كه با كاهش حجم محصولات حذف م يگردد. هزينه تعهد شده، مربوط به فعاليتهايي مي شود كه قبلاً تعهد شده و قابل حذف نبوده و تصميمات آينده در آنها تأثيري ندارد. "هزينه فرصت" منافع از دست رفته ناشي از عدم اتخاذ تصميم در مورد انجام بعضي از فعاليتها را شامل مي گردد. به منظور ارزيابي عملكرد نيز، هزين هها را م يتوان به "قابل كنترل" و "غيرقابل كنترل" طبق هبندي كرد. نكت هاي كه هم از ديدگاه تهيه كننده و هم استفاده كنندگان از اطلاعات مهم است درك ماهيت هزينه و طبقه بندي آن براي اهداف مختلف و حسابداري هزينه است. روش طبق هبندي هزينه بر انتخاب فرآيند هزين هيابي موثر است. براي هزين هيابي محصول چگونگي مصرف هزينه ها توسط محصولات و فعاليتها طبقه بندي آن به هزين ههاي مستقيم يا غيرمستقيم را تعيين م يكند. هر چه اقلام هزين ههاي مستقيم تشخيص داده شده بيشتر باشد به دليل كاهش تخصيص هزينه هاي ب يمورد، دقت هزينه يابي بيشتر خواهد بود. تفكيك هزينه ها به مستقيم و غيرمستقيم بستگي به اصل قابليت رديابي با تخصيص هزين هها دارد. توان تخصيص هزين هها به فعاليتها به عواملي چون روش تعريف فعاليتها، اطلاعات موجود و درك مديريت از ارتباط بين عمليات و هزينه ها دارد. هزين ههاي مستقيم هزين ههايي است كه به طور اقتصادي م يتوان به فعاليتها يا موضوع هاي هزينه منسوب كرد. ارتباط بين هزينه و فعاليت مستقيم يا غيرمستقيم بودن آن را مشخص م يكند. محصول حاصل از فعاليت ممكن است، محصول نهايي ، محصول واسطه و يا مجموع هاي از محصولات باشد. ميزان تفكيك هزينه ها بستگي به اطلاعات مورد نياز مديريت دارد. هزين ههاي غيرمستقيم براي بعضي از هزينه ها رديابي و تخصيص مستقيم آنها به فعاليت خاصي امكانپذير نيست. اينگونه هزين هها هزين ههاي غيرمستقيم هستند. هزين ههاي مزبور به بيش از يك فعاليت مربوط م يشوند. البته منسوب كردن اين هزينه ها به هر فعاليت از طريق تعيين سهم آنها در فعاليت امكانپذير است. براي مثال م يتوان به هزين ههاي آب و برق و سوخت مصرفي در يك واحد خدماتي اشاره كرد. ساير هزينه ها برخي از هزينه هاي انجام شده در فعاليتها ممكن است ارتباطي با محصول آن فعاليت نداشته باشد. مانند هزين ههاي بازسازي غيرمترقبه و كاهش غيرمترقبه دارايي ها. با توجه به اينكه اين قبيل هزين هها قابل تخصيص به محصولات نيستند، بايد در هزين هيابي فعاليتها حذف گردند. هزينه كل و هزينه واحد توليد محصول براي محاسبه هزينه كل فعاليتها بايد هزينه نهاده هاي مصرفي در فرآيند توليد محصولات و هزينه نهاده هاي مصرفي براي انجام فعاليتهاي پشتيباني توليد محصولات مزبور با هم جمع گردد. براي مثال موسس هاي را در نظر بگيريم كه يكي از محصولات توليد آن انتشار اطلاعي ههاي سلامتي براي جامعه است. منابع مورد استفاده اين موسسه براي انجام اين فعاليت شامل پرسنلي است كه براي طراحي و چاپ و توزيع اين اطلاعي هها مورد استفاده قرار مي گيرند. هزين ههاي مزبور به عنوان "هزين ههاي مستقيم" تلقي مي شود. ساير هزين ههايي كه ارتباط مستقي با اطلاعيه توليد شده ندارند "هزينه غيرمستقيم" تلقي مي شود. اين هزينه ها م يتواند شامل هزينه هاي بالاسري مانند خدمات اداري و پشتيباني براي توليد اطلاعي هها و هزينه هاي برق و سوخت و مخابرات باشد. از جمع هزين ههاي مستقيم و غيرمستقيم، هزينه كل فعاليت انتشار اطلاعيه بدست م يآيد. براي محاسبه هزينه واحد با متوسط انجام فعاليت بايد هزينه كل را بر تعداد محصول توليد شده تقسيم كرد. هزينه واحد يا متوسط، شاخص مفيدي براي محصول توليد شده بشمار مي رود. از اين شاخص ميتوان به عنوان مبنايي براي ارتقاي كارآيي يك واحد سازماني و همچنين مقايسه بين واحدهاي سازماني مسئول توليد فعاليت مشابه استفاده نمود. هزينه نهايي هزينه فعاليتها مبناي اصلي تعيين بودجه دستگاههاي اجرايي است. در دراز مدت، طبعاً واحدهاي سازماني در پي تأمين كل هزينه انجام فعاليتها هستند. در بعضي موارد كالاها و خدمات توليد شده ممكن است با قيمتي معادل هزينه نهايي محصول عرضه شوند. هزينه نهايي در واقع نشان دهنده هزينه توليد يك واحد اضافي از محصول است. اين شاخص در قيم تگذاري محصولات اهميت زيادي دارد. معمولاً هزين ه نهايي توليد يك واحد اضافي محصول با افزايش ميزان محصول كاهش مي يابد. نرخ اين كاهش نشان دهنده اهميتي است كه هزينه هاي ثابت در ساختار محصول دارند. است، كه دليل (Unit Cost) هزين ه نهايي محصول، همچنين معمولاً كمتر از هزينه واحد آن تأثير هزين ههاي ثابت در ساختار هزينه اي واحد اجرايي است. براي مثال در اين زمينه مي توان به استفاده كوتاه مدت از ظرفيتهاي عاطل اشاره كرد. در مواقعي كه قيمت محصول توسط دولت تعيين م يشود، در تعيين قيمت بايد عواملي چون ارزيابي هزينه توليد، قيمتهاي بازار و كارآيي توليد در نظر گرفته شود. اهداف روش هزين هيابي بر مبناي فعاليت روش هزينه يابي فعاليت در بخش خصوصي و دولتي متفاوت است. در بخش دولتي اين روش دو هدف كلي را دنبال مي نمايد: اول: با فراهم كردن اطلاعات لازم درخصوص هزينه فعاليتهاي واحد اجرايي ذي ربط، به اهداف نظارت خارجي كمك م يكند. هزينه فعاليتها مبناي بودجه دستگاه اجرايي را تشكيل م يدهند كه نهايتاً به تصويب مجلس مي رسد. اطلاعات هزين هيابي فعاليتها در صورتحساب مالي و ساير گزارشهاي مالي دستگاههاي اجرايي درج م يگردد.در اين گزارش بهتر است به چگونگي تفكيك هزين ههاي مستقيم و غيرمستقيم و روش تخصيص هزين هها به محصول و نرخ هاي بكار گرفته شده اشاره گردد. دوم: روش هزينه يابي فعاليتها، اطلاعات مفيدي براي نظارتهاي داخلي سازمانها فراهم م يآورد. نظارتهاي داخلي كه بر اين اساس انجام م يگيرد به برنام هريزي و كنترل بودج ههاي سالانه سازمانها كمك مي نمايد. از اطلاعات حاصله همچنين م يتوان در اتخاذ تصميم هاي غيرمترقبه و در شرايط خاص استفاده كرد. براي مثال تخصيص منابع را با تغيير سياستها تغيير داد. فرآيند روش هزينه يابي بر مبناي فعاليت در كاربرد روش هزين هيابي بر مبناي فعاليت بايد به دو نكته مهم توجه شود: نكته اول تمايز قائل شدن بين فعاليت، فرآيند و محصول است. براي مثال اجراي قانون يك فرآيند است و فعاليت يا محصول محسوب نمي شود، از طرفي ارسال گزارش به مقامات بالاتر يك فعاليت محسوب مي شود و محصول يا فرآيند نيست. محصول چيزي است كه توسط يك بخش يا واحد اجرايي توليد و بر محيط خارج تأثير مي گذارد. نكته دوم اينكه هر يك از ستاند هها يا محصولات يك واحد اجرايي لزوماً از تنها يك فعاليت حاصل نم يگردند و ممكن است دو يا تعداد بيشتري فعاليت در توليد يك محصول دخالت داشته باشند و يا اينكه فعاليت منجر به توليد چند محصول گردد در مواردي كه چند فعاليت در توليد يك محصول دخالت دارند، سهم هر فعاليت در محصول بايد مشخص گردد. پرسنل، مواد تجهيزات برخي از نهاده هايي است كه در توليد محصول به كار برده م يشود. اين نهاد هها يا منابع براي واحد اجرايي هزينه محسوب مي شوند. هزين هيابي روشي است كه دستگاه اجرايي با استفاده آن منابع مصرف شده در تبديل نهاده به محصول را اندازه گيري مي كند. متدولوژي هزينه يابي بر مبناي فعاليت از 5 مرحله تشكيل شده است: مرحله 1: مشخص كردن فعالي تها و هدف كمي آنها: "فعاليت" در واقع فرآيند تبديل و تغيير شكل داد هها به ستاند ههاي مشخص با استفاده از سازوكارهاي خاص و در چارچوب قوانين و مقررات موجود است. هدف كمي فعاليت عبارت از ميزان توليد كالا يا خدماتي است كه ب هوسيله دستگاه اجرايي به مصرف كننده خارجي ارائه م يشود. تعداد كل واحدها (اندازه) هر محصول توليد شده بايد در اين مرحله تعيين گردد. شاخ صهاي اندازه گيري عملكرد براي كميت و كيفيت محصول نيز بايد مشخص شود. ( فعالي تها به سه دسته تقسيم مي شوند: فعالي تهاي اوليه، ( 2) فعالي تهاي ثانويه، ( 3 فعالي تهاي تثبيت كننده "فعالي تهاي اوليه" فعالي تهايي هستند كه به طور مستقيم با موضوع هزينه مربوط مي شوند (مانند انعقاد قرارداد). "فعالي تهاي ثانويه" فعالي تهايي هستند كه از طريق فراهم آوردن منابعي فعاليتهاي اوليه را پشتيباني مي كنند (مانند تأمين نيروي انساني اضافي مورد نياز). "فعالي تهاي تثبيت كننده" فعالي تهايي هستند كه وضعيت فعلي سازمان را تحكيم م يكنند مانند تهيه برنامه راهبردي مرحله 2: جمع آوري و تعيين هزين هها : در اين مرحله هزينه تمامي منابع مصرف شده در توليد محصولات فعاليتها بايد تعيين شوند. بدون چنين شاخصي تصميمات دستگاه اجرايي و ارزيابي عملكرد آن بر مبناي اطلاعات كامل نخواهد بود. هزين ههاي بالاسري (مانند هزين ههاي امور مالي و اداري و پشتيباني)، هزينه استفاده از داراي يها و پرسنلي طي دوره توليد بايد تخمين زده شده و در فرآيند هزينه يابي منظور گردد. محاسبات مربوط به هزينه حت يالامكان كه در آن تمامي پرداخت ها در زمان ايجاد ثبت (Accrual) بايد با روش حسابداري تعهدي م يگردند، انجام گيرد. اين روش حسابداري منجر به هزينه هايي م يگردد كه نيازي به پرداخت نقدي در فرآيند توليد ندارند (مانند استهلاك). مرحله 3: رديابي و برقراري ارتباط بين هزين ههاي مستقيم و فعاليت ها: هما نطور كه در قسمتهاي قبل اشاره شد، هزينه ها به دو گروه كلي هزينه هاي مستقيم و هزين ههاي غيرمستقيم تقسيم م يشود. هزين ههاي مستقيم، هزين ههايي هستند كه با يك محصول يا يك گروه (طبقه) از محصول ارتباط دارد. فرآيند تشخيص يا رديابي هزينه هاي مستقيم در زمان ايجاد آنها بايد انجام گيرد. با توجه به ماهيت محصول، هزينه هاي مستقيم م يتواند شامل حقوق و دستمزد، هزينه هاي سفر، مواد، خدمات مشاوره اي، سوخت و مخابرات و غيره باشد. رو شهاي مختلفي براي تشخيص و رديابي هزين ههاي مستقيم وجود دارد كه به تعدادي از آنها و مزايا و معايت هر يك در جدول شماره ( 2) اشاره شده است. در تمامي اين روشها براي برآورد هزينه مستقيم از مقدار واقعي منابع مصرف شده و همچنين هزينه هر واحد از رابطه ساده زير استفاده مي شود: C=R * Q در رابطه فوق: نشا ندهنده هزينه منابع مصرف شده : C نشا ندهنده هزينه هر واحد منابع مصرف شده : R نشا ندهنده مقدار منابع مصرف شده : Q م يباشد. بنابراين فرآيند هزين ه نهايي شامل برآورد هزينه توليد محصول براساس منابع مصرف شده م يباشد. بدين منظور هزينه هر واحد منابع مصرف شده و مقدار منابع مصرف شده براي هر قلم هزينه اي بايد مشخص گردد. مرحله 4: رديابي و برقراري ارتباط بين هزينه هاي غيرمستقيم و فعاليت ها: هزين ههاي غيرمستقيم شامل هزينه هايي كه مستقيم نيستند و به بيان ديگر هزينه هايي كه نتوان آنها را به يك محصول مشخص مربوط ساخت مي باشد. هزين ههاي غيرمستقيم شامل هزينه هايي است كه به طور سنتي به هزين ههاي بالاسري موسوم هستند و بيشتر جنبه پشتيباني دارند، مانند خدمات مالي و اداري. اساس رديابي هزينه هاي غيرمستقيم، عوامل هزينه هستند مانند: سطح زيربناي دفتر و تعداد پرسنل. اين عوامل همبستگي زيادي با هزينه دارند. با تشخيص عوامل هر هزينه، تخصيص آن به فعاليت يا محصول به راحتي انجام مي شود. مثال ساده در اين زمينه تخصيص و توزيع هزينه اجاره، هزينه نظافت به محصولات مختلف است. عامل هزينه مناسب در اين زمينه سهم سطح زيربناي هر گروه كاري به كل سطح زيربنا است. مرحله 5: جمع هزين ههاي مستقيم و غيرمستقيم: در اين مرحله تمامي هزين ههاي مستقيم و غيرمستقيم هر محصول با هم جمع م يشوند تا كل هزينه محصول بدست آيد. از تقسيم هزينه كل بر تعداد محصول نيز هر واحد محصول قابل محاسبه مي باشد. كنترل كيفيت اقدامات انجام گرفته براي هزين هيابي بر مبناي فعاليت بايد از نظر كيفيت كنترل شود. در جدول شماره 3 فهرست اقدامات براي كنترل كيفيت نشان داده شده است. دستگاههاي اجرايي از اين فهرست بايد براي حصول اطمينان از كيفيت مطلوب متدولوژي هزينه و نتايج هزين هيابي فعاليتها در فرآيند بودج هريزي استفاده كنند. استاندارد مورد عمل در اين فهرست حداقل مورد نياز براي تأمين انتظارات دولت درخصوص تخصيص منابع تصميمات مديريتي در فرآيند بودج هيزي است. اين استانداردها با استانداردهاي مشابه مورد استفاده براي كنترل مديريت داخلي، سازگار مي باشد. كاربرد روش هزينه يابي بر مبناي فعاليت در بودجه ريزي عملياتي درايران از سال 1380 در احكام مندرج در قوانين بودجه سالانه دولت مكلف به انجام اقدامات لازم براي اصلاح نظام بودجه ريزي شده است كه يكي از محورهاي اساسي اين اصلاح، تهيه و تنظيم بودجه به روش علمياتي مي باشد. در ماده 138 قانون برنامه چهارم توسعه نيز نسبت به اين امر تاكيد شده است. همانطور كه در بخشهاي قبلي اين گزارش اشاره شد فرآيند تهيه بودجه به روش عملياتي فرآيندي پيچيده است و حتي در كشورهاي بسيار پيشرفته در زمينه بودج هريزي اجراي بودج هريزي عملياتي چند سال طول كشيده است. از سال 1378 اصلاح نظام بودج هريزي در سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور مورد توجه جدي تري قرار گرفت و در طرح دو مرحله اي كه در همين زمينه تهيه و به تصويب ستاد اقتصادي دولت رسيد، تهيه بودجه به روش عملياتي به عنوان يك هدف ميان مدت مورد توجه قرار گرفته است. همچنين از سال 1381 در بخشنامه بودجه از طريق دستورالعمل و فرم خاص از دستگاه هاي اجرايي خواسته شده است اعتبارات هزينه اي (جاري) خود را برحسب هزينه كل و هزينه واحد هر فعاليت مربوط به برنام ههاي ذيل دستگاه ذي ربط پيشنهاد دهند. ولي به دليل اينكه اولاً اين امر از طرف دستگا ههاي اجرايي جدي گرفته نشده است و از طرف ديگر دفاتر بخشي و ساير واحدهاي ذي ربط سازمان مديري ت وبرنام هريزي كشور نيز پ يگيري و نظارت لازم را در اجراي اين امر به عمل نياورد هاند، در عمل اين كار حتي به صورت آزمايشي با موفقيت همراه نبوده است. با توجه به نكات ياد شده و در اجراي حكم ماده 138 قانون برنامه چهارم توسعه براي اجراي بودج هريزي عملياتي روش چند مرحله اي زير پيشنهاد مي شود: -1 تعيين عناوين فعاليتهاي مربوط به هر برنامه ذيل دستگاه هاي اجرايي. مهمترين ويژگي اين فعاليت ها كمي تپذير بودن آنها است. -2 تعيين عناوين شاخصهاي كمي هر فعاليت با توجه به شاخصهاي عملكرد مصوب شوراي عالي اداري. در اين زمينه لازم به توضيح است كه طي دو سال اخير شاخصهاي اختصاص عملكرد تمامي دستگا ههاي اجرايي به تصويب شوراي عالي اداري رسيده است. با اين اقدام در واقع ارتباط مستقيمي بين وظايف دستگاه هاي اجرايي و فعاليتهاي ذيل برنامه ها برقرار مي شود. -3 تعيين هدف كمي هر شاخص فعاليت به تفكيك محصول يا محصولهاي مختلف آن (اعم از كالا و خدمات) و بر اساس هدف كمي برنامه ذ يربط، كه هدف كمي اخير نيز بايد در چارچوب هدف كمي برنامه چهارم توسعه بخش (مندرج در سند ملي و استاني بخش) باشد. -4 برآورد هزينه هر فعاليت با استفاده از هزينه كل برنامه و دستگاه و شاخصهاي كمي فعاليت در مقايسه با شاخصهاي كمي برنامه و دستگاه . -5 برآورد هزينه واحد يا قيمت تمام شده هر فعاليت با استفاده از هزينه كل و شاخصهاي كمي آن. -6 استفاده از هزينه واحد فعالي تها در اولوي تگذاري و رتب هبندي آنها. اين اولوي تبندي در تنظيم بودجه و عمليات دستگا ههاي اجرايي در سقف اعتبارات اعلام شده م يتواند كمك موثري نمايد. اين اولوي تبندي بايد به گونه اي انجام گيرد كه در هر سطحي از بودجه فعاليتهاي مشخص قابل اجرا باشد. -7 با اجراي اين روش دستگاههاي اجرايي ناگزير به اصلاحات ساختاري در زمينه هاي زير خواهد شد: تجديد نظر در كميت و كيفيت محصولات براي ايجاد هماهنگي بين هزينه توليد و · بودجه اختصاص يافته اتخاذ سياستهايي براي كاهش هزينه توليد محصولات · تجهيز منابع درآمدي · استقرار نظام شايسته گرايي و ايجاد ثبات در خدمات مديران · -8 پس از تصويب و نهايي شدن بودجه دستگاه اهداف كمي تعيين شده براي هر فعاليت م يتواند مبناي اصلي نظارت بر فعاليتهاي دستگاه اجرايي ضمن اجراي بودجه قرار گيرد. -9 با برآورد هزينه واحد در بار اول (سال اول)، از اين شاخص مي توان در برآورد و پيشنهاد هزينه كل هر فعاليت، برنامه و دستگاه استفاده كرد. در واقع در اين شرايط است كه هدف اصلي از بودج هريزي عملياتي محقق خواهد شد. البته شاخص مزبور بايد در سالهاي بعد با توجه به شاخص تورم و يا شاخصهاي ديگر مورد تعديل قرار گيرد. -10 اجراي روش هزينه يابي بر مبناي فعاليت براي تمامي دستگاه هاي اجرايي در همان سال اول ممكن است ميسر نباشد. از طرف ديگر درخصوص بعضي از دستگاه هاي اجرايي مانند وزارت بهداشت، درمان و آموزش پزشكي، كه در سالهاي اخير از روشي كه شباهتي با روش پيشنهادي دارد استفاده كرده است، با سهولت بيشتري قابل انجام است. پيشنهاد اين است كه روش فوق در قالب دستورالعمل و فرمهاي ذي ربط به وسيله همه دستگاه هاي اجرايي انجام گيرد. اشكالات احتمالي در مورد بعضي از دستگا هها و موفقي تهاي بدست آمده در مورد برخي ديگر، تجربه مناسبي در اصلاح روش پيشنهادي براي سالهاي بعد خواهد بود تا انشاءا... بتوان تا پايان برنامه چهارم توسعه ( 1388 ) اين روش را به طور كامل در مورد تمام دستگا ههاي اجرايي به طور كامل به اجرا درآورد. نقش قوه مقننه آخرين نكته اي كه اهميت بسياري دارد اين است كه قوه مقننه بايد در مباحث مربوط به بودجه ريزي عملياتي و تصميمات ناشي از آن ها و فعاليت هاي نظارتي پس از آن ، مشاركت جدي داشته باشد . 50 سال تلاش كشورهاي مختلف براي پيوند منابع با نتايج نشان داده است كه با توجه به ن قش مهم قوه مقننه در تعيين اوليت هاي ملي وتخصيص منابع براي دستيابي به اين اولويت ها ، هر تلاش موفقيت آميزي بايد با مشاركت قوه مقننه صورت گيرد . دولت بايد بپذيرد كه عملكرد و پاسخگوي مسئوليت هاي مشتركي است كه مشاركت قوه مقننه رانيز مي طلبد . تنها با نظارت مستم ر قوه مقننه ، دولت و سازمانهاي ذيربط است كه مي توان به پيشرفت در اين باره استمرار بخشيد و آن را تسريع كرد . در واقع ، قوه مقننه با تأكيد مستمر بر نظارت و تقويت سياست هاي مهم در بسياري از لوايح مرتبط با اصلاحات بودجه اي ، مي تواند نقش اصلي را برعهده داشته است. نظارت موثر قوه مقننه از طريق بررسي ساختار برنامه هاي دستگاههاي اجرايي و سازمان ها ، براي توليد محصولات و ارائه خدمات با هدف تضمين استفاده از بهترين و مقرون به صرفه ترين راهبرد ها براي تحقق اهداف سازماني و ملي ، انجام مي شود . قوه مقننه به عنوان بخشي از اين نظارت بايد مديريت ونتايج برنامه هايي را كه با يكديگر فصل مشركت دارند در نظر بگيرد . با توجه به اين شرايط ، قوه مقننه بايد نياز به فرايند هايي را در نظر بگيرد كه به آن اجازه مي دهدد نظارت خود را بر برنامه هايي متمركز كند كه داراي جدي ترين ضعف ها هستند. نتيجه گيري بودجه ريزي عملياتي مي تواند با آگاه كردن تصميم گيران به اطلاعات بهتر درباره نتايج هر برنامه و برنامه هاي دولت كه براي نيل به اهداف مشخصي به كار مي روند ، توانايي آن ها را در ارزيابي درخواست هاي مختلف بودجه اي دستگاههاي اجرايي ، افزايش دهد و به افزايش پاسخگويي عمومي ، مديريت براي عملكرد بهتر و بهبود نحوه تخصيص منابع منجر شود . با اين حال موفقيت بودجه ريزي عملياتي در مرحله اول به ارتباط ميان شاخص هاي عملكرد و تخصيص منابع برمي گردد، در حالي كه بيش تر اين ارتباط ها از پيوندي سست برخوردار هستند. يكي از دلايل اصلي اين پيوند سست را مي توان اينگونه توضيح داد كه تدوين بودجه ذاتاً داراي ماهيت سياسي است و قانون گذاران يا مديران نمي خواهند ويا نمي توانند قدرت تصميم گيري سليقه اي خود درباره تدوين بودجه را با استفاده از نظام هاي تدوين بودجه ريزي موشكافانه از دست بدهند. از طرف ديگر در دنيا ، بي اعتمادي به اطلاعاتي كه قوه مجريه بدون مشاركت قوه مقننه تدوين مي كند روز به روز بيشتر مي شود . الزامات ايجاد پيوند ميان اطلاعات عملكرد و بودجه را ، بايد در گستره اي فراتر از بودجه ريزي عملياتي جستجو كرد . چرا كه اطلاعات عملكرد ، تنها يكي از ملاحظاتي است كه در فرايند سياسي تدوين بودجه در نظر گرفته مي شود. بنابراين براي اجراي بودجه ريزي عملياتي علاوه براي كه رعايت كليه اصول فني به عنوان شرط لازم بايد مورد ملاحظه قرار گيرد ، نبايد از توافق در سطوح مختلف قوه مجريه با مقننه به عنوان شرط كافي چشم پوشي كرد منابع و ماخذ: -1 وزيريان، سيروس، مفاهيم و اصطلاحات بودجه ريزي، انتشارات سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور، 1382 -2 مطالب آموزشي اجراي بودجه ريزي عملياتي در سال 1385 ، انتشارات سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور، 1384 -3 پناهي، علي، بودجه ريزي عملياتي (مفاهيم و الزامات)، نشريه مجلس و پژوهش سال 12 شماره 47